일시적 1주택·1조합원입주권 비과세의 요건
주택 1채를 소유한 세대가 재개발·재건축 구역의 조합원입주권(관리처분계획인가, 소규모재건축사업 등은 사업시행계획인가로 신축주택에 입주할 수 있게 된 지위)을 매수한 뒤 종전주택을 양도하는 경우, 1세대1주택 비과세 여부는 일시적 2주택 특례(「소득세법 시행령」 제155조 제1항)가 아니라 「소득세법 시행령」 제156조의2 제3항과 제4항의 요건으로 판단합니다.
핵심 정리
① 이 특례는 1주택만 소유한 세대가 조합원입주권을 취득한 경우에 적용됩니다. 2주택 중 1채가 관리처분계획인가로 조합원입주권으로 전환된 세대는 일시적 2주택 특례로 판단하였고, 2주택을 공급받는 조합원입주권을 승계취득한 세대(그 지분을 승계취득하여 제4항을 적용받으려는 세대 포함)에는 이 특례가 적용되지 않았습니다.
② 종전주택을 취득하고 1년 이상 지난 뒤 조합원입주권을 취득하여, 그 취득일부터 3년 이내에 1세대1주택 비과세 요건(보유기간 2년 등)을 갖춘 종전주택을 양도하면 비과세가 적용됩니다. 양도 당시 신축주택이 이미 완성되어 있던 사안에서도 3년은 분양대금 잔금일이 아니라 조합원입주권의 취득일부터 계산하였습니다.
③ 일시적 2주택 특례와 제3항의 특례는 중복하여 적용되지 않는다는 것이 기획재정부 예규입니다.
④ 3년이 지나 양도하는 경우에는 신축주택이 완성되기 전 또는 완성된 후 3년 이내에 종전주택을 양도하고, 완성 후 3년 이내에 세대전원(취학·근무상 형편 등으로 세대원 일부가 이사하지 못한 경우 포함)이 신축주택으로 이사하여 1년 이상 계속 거주하여야 합니다. 신축주택의 완성일은 소유권보존등기일이 아니라 사용승인일로 보았습니다.
⑤ 종전주택을 먼저 양도하여 비과세를 적용받은 뒤 이사·거주요건을 충족하지 못하면 그 사유가 발생한 달의 말일부터 2개월 이내에 양도소득세를 신고·납부하여야 합니다.
1. 1주택을 소유한 세대의 조합원입주권 취득
이 특례는 1주택만 소유한 세대가 그 주택을 양도하기 전에 조합원입주권을 취득하여 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우에 적용되며, 조세심판원은 2주택 중 1채가 조합원입주권으로 전환된 세대와 2주택을 공급받는 조합원입주권을 승계취득한 세대에 이 특례를 적용하지 않았습니다.
1세대가 주택과 조합원입주권을 보유하다가 그 주택을 양도하면 1세대1주택 비과세가 적용되지 않는 것이 원칙입니다(「소득세법」 제89조 제2항).
「소득세법 시행령」 제156조의2 제3항과 제4항은 그 예외로서, 1주택을 소유한 세대가 조합원입주권을 취득하여 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우를 대상으로 합니다.
두 항 모두 종전주택을 취득한 날부터 1년(제3항은 1년 이상)이 지난 후에 조합원입주권을 취득하여야 하며, 「소득세법 시행령」 제154조 제1항 제1호, 제2호 가목, 제3호(건설임대주택, 수용, 취학·근무상 형편 등)에 해당하는 경우에는 이 1년 요건이 적용되지 않습니다.
가. 다른 주택이 조합원입주권으로 전환된 경우
종전주택을 보유한 채 다른 주택을 취득하였고 그 주택이 관리처분계획인가로 조합원입주권으로 전환된 세대는, 재건축된 그 주택에 입주한 뒤 종전주택을 양도하였으나 비과세를 적용받지 못하였고 심판청구는 기각되었습니다(조심 2026서0291, 2026. 03. 25.).
이 세대는 2005. 04. 20. 서울 강남구의 종전주택을 취득하여 거주하던 중 2016. 05. 30. 같은 구의 다른 주택(신규주택)을 취득하였습니다.
신규주택은 2018. 04. 06. 재건축사업의 관리처분계획인가를 받았고, 2023. 11. 29. 준공되었습니다.
세대는 2024. 09. 03. 준공된 신규주택으로 전입하고 2024. 09. 23. 종전주택을 양도한 뒤, 「소득세법 시행령」 제156조의2 제4항을 적용하여 양도소득세를 환급하여 달라는 경정청구를 하였습니다.
처분청은 이 세대가 종전주택을 소유하던 중 조합원입주권이 아닌 주택을 취득한 경우라고 보아 경정청구를 거부하였습니다.
조세심판원도 1주택만 소유한 상태에서 조합원입주권을 취득한 경우에 해당하지 않는다고 보았습니다.
조심 2026서0291, 2026. 03. 25.
(...) 1세대가 1주택만을 소유한 상태에서 조합권입주권을 취득함으로써 일시적으로 1주택과 1조합원입주권을 소유하게 된 경우를 말하는 것인바(...), 청구인과 같이 1세대 2주택(종전주택과 신규주택)을 소유하다가 그 중 1주택이 조합원입주권으로 전환되는 경우에는 이에 해당하지 않는 것으로 보이는 점
신규주택을 취득한 지 3개월여 뒤 그 주택이 조합원입주권으로 전환된 세대도, 제156조의2 제4항에 해당하지 않는다고 보아 신규주택 취득일부터 3년이 지난 종전주택의 양도에 비과세를 적용받지 못하였고 심판청구는 기각되었습니다(조심 2022서6556, 2022. 11. 07.).
2주택 중 1채가 조합원입주권으로 전환된 세대가 전환된 주택의 취득일부터 3년 이내에 남은 주택을 양도한 경우에는, 일시적 2주택 특례(「소득세법 시행령」 제155조 제1항)를 적용받을 수 있었습니다(서면-2022-법규재산-1119, 2022. 10. 06.).
이 세대는 2019. 12. 06. 취득한 B주택이 2021. 02. 03. 관리처분계획인가로 조합원입주권으로 전환된 상태에서, 2013. 07. 16. 취득한 A주택을 2022. 12. 양도할 예정이었습니다.
나. 2주택을 공급받는 조합원입주권
관리처분계획에 따라 아파트 2채를 분양받을 수 있는 조합원입주권(1+1 조합원입주권)을 승계취득한 세대는, 종전주택을 양도할 당시 2개의 조합원입주권을 소유한 것으로 보아 비과세를 적용받지 못하였고 심판청구는 기각되었습니다(조심 2022서6276, 2022. 09. 21.).
이 세대는 2004. 03. 04. 종전주택을 취득하였고, 2018. 04. 19. 관리처분계획인가로 전용면적 84.99㎡와 59.95㎡ 주택 2채를 분양받게 된 조합원의 지위를 2018. 10. 18. 매매계약으로 승계취득하여 2019. 02. 20. 소유권이전등기를 마쳤습니다.
세대는 2020. 04. 06. 종전주택을 양도하면서 「소득세법 시행령」 제156조의2 제3항을 적용하여 신고하였습니다.
세대는 조합이 2채 공급을 아파트 1채와 상가 1채 등으로 변경할 예정이었으므로 2주택 공급이 확정되지 않았다고 주장하였습니다.
조세심판원은 관리처분계획에 따른 권리 내용이 심리일 현재까지 변경되지 않았으므로 종전주택 양도 당시 사실상 2개의 조합원입주권을 소유한 것으로 보았습니다.
1+1 조합원입주권의 지분 3분의 2를 승계취득한 세대도, 「소득세법 시행령」 제156조의2 제4항의 특례를 적용받을 수 없었습니다(사전-2025-법규재산-0686, 2025. 09. 09.).
이 세대는 2014. 04. 서울 송파구의 주택을 취득하였고, 2019. 12. 서울 서초구 재건축주택의 1+1 조합원입주권 지분 3분의 2를 부부 공동으로 승계취득한 뒤 2025. 06. 20. 송파구의 주택을 양도하였습니다.
국세청은 1주택이 2개의 조합원입주권으로 전환된 것을 별도세대와 공동으로 승계취득한 사안에 관한 예규(서면-2021-법규재산-6393, 2022. 05. 25.)와 같은 결론을 냈습니다.
사전-2025-법규재산-0686, 2025. 09. 09.
1주택을 보유한 1세대가 (1+1)조합원입주권의 일부 지분을 승계취득 후 1주택(종전주택)을 양도하는 경우 소득령§156의2④을 적용할 수 없는 것임
2. 조합원입주권 취득일부터 3년 이내의 양도
조합원입주권을 취득한 날부터 3년 이내에 종전주택을 양도하면 「소득세법 시행령」 제156조의2 제3항에 따라 종전주택을 1세대1주택으로 보아 비과세 여부를 판단하며, 조세심판원은 이 3년을 분양대금 잔금일이 아니라 조합원입주권의 취득일부터 계산하였고, 기획재정부는 일시적 2주택 특례와 제3항의 특례를 중복하여 적용하지 않는다고 보았습니다.
종전주택은 양도일 현재 보유기간 2년(취득 당시 조정대상지역에 있었으면 그 기간 중 거주기간 2년 포함) 등 1세대1주택 비과세 요건을 갖추어야 합니다(「소득세법 시행령」 제154조 제1항).
조합원입주권을 매수한 경우 그 취득일은 원칙적으로 잔금을 청산한 날입니다(「소득세법」 제98조).
3년 이내에 양도하지 못하였더라도, 조합원입주권을 취득한 날부터 3년이 되는 날 현재 한국자산관리공사에 매각을 의뢰하였거나 법원에 경매를 신청하였거나 「국세징수법」에 따른 공매가 진행 중이고 그 방법으로 양도된 경우에는 이 특례가 적용됩니다(「소득세법 시행규칙」 제75조 제1항).
가. 신축주택 사용승인 직전에 취득한 조합원입주권
조합원입주권을 승계취득하고 한 달 뒤 신축주택이 사용승인된 세대는, 신축주택의 잔금일부터 3년 이내에 종전주택을 양도하였으나 조합원입주권 취득일부터 3년이 지났다는 이유로 비과세를 적용받지 못하였고 심판청구는 기각되었습니다(조심 2021서0859, 2021. 11. 10., 개정 전 조문 사건).
이 세대는 2002. 05. 24. 취득한 주택이 재건축되어 완성된 종전주택을 소유하던 중, 배우자가 2016. 07. 20. 재건축아파트의 조합원입주권을 원조합원으로부터 승계취득하였습니다.
그 재건축아파트는 2016. 08. 18. 사용승인되었고, 배우자는 2016. 09. 29. 분양대금 잔금을 지급하였으며, 세대는 2019. 09. 20. 종전주택을 양도하였습니다.
세대는 신축주택의 취득일을 잔금 지급일로 보아, 그날부터 3년 이내에 종전주택을 양도한 일시적 2주택(「소득세법 시행령」 제155조 제1항)으로 신고하였습니다.
조세심판원은 주택과 조합원입주권을 보유하다가 그 주택을 양도한 경우에는 제156조의2로 판단하여야 한다고 보았습니다.
그 결과 조합원입주권 취득일부터 3년이 지났으므로 제3항이 적용되지 않고, 사용승인일부터 당시 조문의 2년이 지났으므로 제4항도 적용되지 않는다고 판단하였습니다.
조심 2021서0859, 2021. 11. 10.
(...) 주택과 조합원입주권을 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우에는 일시적 1세대 2주택에 대한 양도소득세 비과세규정인 쟁점규정①의 적용이 배제된다는 취지로 보아야 한다.
나. 일시적 2주택 특례와의 중복
종전주택을 보유하던 중 다른 주택과 조합원입주권을 차례로 취득한 세대도, 일시적 2주택 특례와 이 특례를 중복하여 적용받을 수 없었습니다(기획재정부 재산세제과-906, 2024. 07. 31.).
이 세대는 2020. 05. A주택, 2021. 07. B주택을 취득하고 2022. 09. C재건축 조합원입주권을 승계취득한 뒤 2023. 10. A주택을 양도하였습니다.
국세청은 이 사안을 기획재정부에 질의하였고, 기획재정부는 중첩 적용이 불가하다는 안이 타당하다고 보았습니다.
기준-2024-법규재산-0029, 2024. 08. 05.
동일한 성격인 일시적 2주택 특례(소득령§155①)와 일시적 1주택·1조합원입주권 특례(소득령§156의2③)는 중복하여 적용할 수 없는 것임
3. 3년이 지난 뒤의 양도와 신축주택 거주
조합원입주권을 취득한 날부터 3년이 지나 종전주택을 양도하는 세대는 신축주택이 완성되기 전 또는 완성된 후 3년 이내에 종전주택을 양도하고, 완성 후 3년 이내에 세대전원이 신축주택으로 이사하여 1년 이상 계속 거주하여야 「소득세법 시행령」 제156조의2 제4항의 비과세가 적용됩니다.
세대의 구성원 일부가 고등학교·대학교 취학, 직장의 변경이나 전근, 1년 이상의 질병 치료·요양, 학교폭력으로 인한 전학으로 다른 시·군으로 주거를 이전하여 이사하지 못한 경우에도 이사요건은 충족됩니다(「소득세법 시행규칙」 제75조의2 제1항, 제71조 제3항).
「소득세법 시행령」 제156조의2 제4항
1. (...) 관리처분계획등에 따라 취득하는 주택이 완성된 후 3년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사(...)하여 1년 이상 계속하여 거주할 것 2. (...) 관리처분계획등에 따라 취득하는 주택이 완성되기 전 또는 완성된 후 3년 이내에 종전의 주택을 양도할 것
가. 신축주택 완성 전의 양도
조합원입주권을 취득한 날부터 3년이 지나 신축주택이 완성되기 전에 종전주택을 양도한 세대도, 완성 후 이사·거주요건을 갖추는 것을 전제로 비과세를 적용받을 수 있었습니다(서면-2024-부동산-0087, 2024. 04. 02.).
이 세대는 2020. 05. 종전주택을 취득하고 2021. 07. 조합원입주권을 승계취득하였으며, 2025년부터 2026년 사이에 신축주택이 완성되기 전 종전주택을 양도할 예정이었습니다.
국세청은 비과세를 적용하되, 신축주택이 완성된 후 3년 이내에 세대전원이 이사하여 1년 이상 계속 거주하지 못하면 그 사유가 발생한 달의 말일부터 2개월 이내에 비과세를 적용받지 않았을 경우의 세액을 양도소득세로 신고·납부하여야 한다고 보았습니다(「소득세법 시행령」 제156조의2 제13항).
서면-2024-부동산-0087, 2024. 04. 02.
(...) 조합원입주권을 취득한 날로부터 3년이 지나 종전주택을 양도하는 경우로서 조합원입주권이 재건축주택으로 완성되기 전에 종전주택을 양도하는 경우에는 1세대1주택으로 보아 비과세를 적용하는 것입니다.
신축주택이 준공되어 세대전원이 입주한 날 종전주택을 양도한 세대도, 제4항 각 호의 요건을 모두 갖추면 1세대1주택으로 보아 비과세를 적용받을 수 있었습니다(사전-2020-법령해석재산-0856, 2021. 01. 12., 개정 전 조문 사건).
이 세대는 2012. 11. 30. 종전주택을 취득하고 2016. 10. 20. 조합원입주권(관리처분계획인가일 2016. 08. 16.)을 취득하였으며, 신축주택은 2020. 07. 31. 준공되었습니다.
세대전원이 2020. 08. 11. 신축주택으로 입주하였고, 같은 날 종전주택을 양도하였습니다.
나. 신축주택의 완성일
신축주택의 사용승인일부터 이사기한이 지난 뒤 전입한 세대는, 소유권보존등기일부터 기한을 계산하여야 한다고 주장하였으나 비과세를 적용받지 못하였고 심판청구는 기각되었습니다(조심 2022서8090, 2023. 03. 13., 개정 전 조문 사건).
이 세대는 2003. 04. 03. 종전주택을 취득하고 2017. 05. 15. 재건축아파트의 조합원입주권을 취득하였습니다.
재건축아파트는 2018. 12. 03. 사용승인되었고, 2019. 07. 17. 소유권보존등기가 접수되었습니다.
세대는 조합원입주권 취득에 쓴 대출을 상환하기 위하여 신축주택을 임대하였고, 2020. 11. 26. 종전주택을 양도한 뒤 2021. 03. 16. 신축주택으로 전입하였습니다.
처분청은 사용승인일부터 당시 조문의 2년 이내에 신축주택으로 이사하지 않았다고 보아 경정청구를 거부하였습니다.
조세심판원도 재건축주택의 완공일은 사용승인일로 보아야 하고, 신축주택을 임대하여 입주하지 못한 사정은 기한 내에 입주하지 못한 불가피한 사유나 정당한 사유에 해당하지 않는다고 보았습니다.
조심 2022서8090, 2023. 03. 13.
청구인이 조합원입주권에 따라 취득하는 재건축주택의 완공일은 사용승인일로 봄이 타당(조심 2020서7932, 2020.11.19., 같은 뜻임)한바
「소득세법 시행령」 제156조의2 제4항 제1호·제2호의 3년은 2023. 02. 28. 대통령령 제33267호로 2년에서 연장되었습니다.
개정 규정은 2023. 01. 12. 이후 주택을 양도하는 경우부터 적용됩니다(대통령령 제33267호 부칙 제8조 제1항).
조심 2021서0859, 조심 2022서8090, 사전-2020-법령해석재산-0856은 개정 전 2년이 적용된 사건입니다.
제4항의 종전주택을 취득한 날부터 1년이 지난 후에 조합원입주권을 취득하는 요건은 2022. 02. 15. 대통령령 제32420호로 신설되었으며, 그 전에 취득한 조합원입주권에는 제4항의 종전 규정이 적용됩니다(대통령령 제32420호 부칙 제12조).
제3항의 1년 이상 요건은 그 개정 전부터 규정되어 있었습니다.
제3항이나 제4항의 비과세를 적용받으려면 양도소득세 과세표준 신고기한 내에 조합원입주권 소유자 1세대1주택 특례적용신고서를 제출하여야 합니다(「소득세법 시행령」 제156조의2 제12항).
조합원입주권을 매수하기 전에는 세대가 소유한 주택이 종전주택 1채뿐인지, 매수할 조합원입주권이 관리처분계획상 1주택을 공급받는 것인지를 관리처분계획서와 조합원 지위 승계 계약서로 확인하시기 바랍니다.
종전주택의 양도 시기를 정할 때에는 조합원입주권 잔금일부터 3년이 되는 날과 신축주택의 사용승인 예정일(임시사용승인 예정일 포함)을 함께 확인하시기 바랍니다.
신축주택이 완성되기 전에 종전주택을 양도한 세대는 사용승인일(그 전에 임시사용승인을 받았다면 임시사용승인일도 함께)을 확인하여, 3년 이내에 세대전원이 전입하여 1년 이상 거주할 수 있도록 신축주택의 임대차계약 기간을 정하시기 바랍니다.